根據《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發〔2000〕187號）、《關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函〔2007〕1240號）等規定，對于“善意取得”的虛開發票的定性和處理已經非常明確了。不過，截止至目前，還沒有任何一個文件提到“善意開具”這種情形。但在實踐中這種情形又是真實存在的，我們應當如何處理呢？
案件基本情況
卡車司機李某以B公司的名義，向A石油公司提出要購買大批量的成品油。A公司要求李某某提供開票的審核資料，于是李某某就提供了B公司的營業執照、稅務登記證、危險品經營許可證等資料的復印件。A公司經審核認為，B公司具備從事成品油經營的能力和資格，同意銷售。此時李某提出，公司的轉賬程序比較麻煩，內部審批程序時間較長，希望直接通過其個人賬戶款與A公司完成交易。A公司同意了李某的意見。然后雙方按照一般的銷售流程，李某付款給A公司， A公司給B公司開具提貨單，李某拿著B公司的提貨單自行安排車輛前往油庫提貨。
后經多方查實，李某是從事成品油零售的個人，其從A公司購買成品油之后，轉售給當地漁民等不需要發票的客戶。然后李某以開票金額3%的價格，將其騙取的發票非法對外銷售。
本案中，從李某手中購買虛開發票的是C公司，這是一家專門從事發票倒賣的皮包公司。李某某和C公司，為了騙取A公司開具出發票，他們向A公司提供了實際上屬于島內某成品油銷售企業B公司的資料。但李某在提供資料時，將資料中的納稅識別號篡改成C公司的了。這樣，李某就從A公司騙取到購貨人是B公司，但對應識別號屬于C公司的真實發票。由于當時的發票認證系統還存在漏洞，只能識別發票中的數字信息，不能識別漢字信息。所以，C公司拿到了這種識別號與公司名稱不相符的違規發票之后，還是可以實現申報抵扣。
A公司一直未發現實情，它在銷售完成后，依法進行了納稅申報并繳納了稅款。
日后，C公司案發被司法機關處理。法院的判決書上作出如下描述，“C公司在與A公司沒有實際交易的情況下，取得了A公司開具的成品油發票，……C公司的行為構成虛開發票”。同時，稽查局又去B公司調查取證，確認B公司與A公司之間也不存在實際業務往來。
問題：A公司的行為是否構成虛開？
稽查意見
根據《發票管理辦法》第二十二條第二款第一項的規定“為他人開具與實際經營業務情況不符的發票”，稽查局認定A公司的行為構成虛開發票。依據《發票管理辦法》第三十七條的規定，對A公司處以50萬元的罰款，并依法移送司法機關。
稽查局作出上述處罰，基于以下三點理由：
1.根據法院判決書和對B公司外調資料可以證明，實際購貨人是李某，既不是B公司、也不是C公司，因此A公司開出這張發票的行為，在客觀方面符合虛開的特征。
2.A公司存在兩項過錯：一是未充分審核交易對象提供材料的真實性；二是未按照財務管理的規定，對大額現金交易走公對公賬戶。
3.國家稅款遭受巨額損失。
案件分析
筆者認為，在本案中，A公司的開票行為不應當認定為虛開增值稅專用發票的行為。理由如下：
1.A公司不具有虛開的主觀故意。對于A公司而言，業務真實發生，相關交易款項已經收訖，貨物真實發出，并依據稅法的有關規定開具發票，進行納稅申報。也就是說，A公司完全就沒有實施虛開行為的動機和主觀故意，也不可能從虛開行為中獲得非法利益。在案件中，A公司是被欺騙、被利用的受害方。
2.A公司沒有深入調查交易對象的權利和義務。A公司已經對李某某提供的材料做了形式審核，其基本義務及已完成。法律既沒有賦予A公司深入調查的權利，也沒有規定A公司有深入調查的義務。以此認定A公司具有過錯，違背了“法律不強人所難”的基本原理。
3.A公司接受李某某私人賬戶支付的大額現金，雖然違反了中國人民銀行《現金管理實施辦法》的規定，但根據過錯責任的原則——“有過錯才有責任；有什么樣的過錯，就應當承擔什么樣的責任”，不能在該行為未違反稅法、發票管理辦法等規定的情況下，按照虛開發票對A公司進行定性和處罰。
4.稅務機關的發票認證系統存在一定的漏洞也是導致“善意開具”的原因之一。稅務機關發票認證系統存在的漏洞導致無法準確識別公司名稱與識別號不符，也是出現此種現象的重要原因。
5.從已有證據看，李某和B公司之間已經成立表見代理關系。由于李某和B公司之間已經成立表見代理關系，從A公司的角度看，其與B公司之間的民事法律關系已經成立，也就意味著A公司銷售給B公司石油的事實是被法律承認的。因此，稅法不能無視民事法律關系而簡單地認定A公司存在虛開發票行為。
綜上，雖然李某某和C公司勾結串通，隱瞞交易真相，但是按照稽查局取得的證據材料，A公司真實、完整地履行了交易行為，并開具出與交易行為相符的發票。所以，A公司的行為屬于“善意開具”，不構成虛開發票行為。
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